Lo IAS 40 e la rilevazione dei cambiamenti di destinazione

di Antonella Quindici - - Commenta

Nell’ambito dei Principi Contabili Internazionali lo IAS 40 definisce le caratteristiche degli investimenti immobiliari che sono posseduti per conseguire canoni di locazione e/o per l’apprezzamento del capitale investito. Qualora si verifichi un cambiamento nell’uso di un immobile tale da far in modo che possa essere classificato come investimento immobiliare o cessare di esserlo, occorre modificarne di conseguenza la classificazione in bilancio.

Nell’ambito dei Principi Contabili Internazionali lo IAS 40 definisce investimenti immobiliari tutte quelle proprietà costituite da terreni e/o fabbricati posseduti al fine di conseguire canoni di locazione e/o per l’apprezzamento del capitale investito. Ne consegue che in tale fattispecie non rientrano tutte quelle proprietà immobiliari che sono utilizzate nella produzione o nella fornitura di beni o servizi oppure che sono detenute per la vendita nel normale svolgimento dell’attività imprenditoriale. E’ bene ricordare che un investimento immobiliare deve essere inizialmente iscritto al costo che è dato, in caso di immobile acquisito, dal prezzo pattuito e da qualsiasi spesa ad esso direttamente attribuibile. Successivamente alla prima iscrizione va adottata una contabilizzazione al costo o al fair value e bisogna applicare il metodo prescelto a tutti gli investimenti immobiliari. Fa eccezione solo il caso in cui ci si avvale della facoltà di adottare il modello del costo o quello del fair value per tutti gli investimenti immobiliari collegati a passività che riconoscono un rendimento legato al fair value di tali attività e nello stesso tempo si opta per utilizzare un metodo differente per tutti gli altri investimenti immobiliari.

Lo IAS 40 precisa che nel caso in cui intervenga un cambiamento nell’uso di un immobile tale da far in modo che esso possa essere classificato come investimento immobiliare o cessare di esserlo, occorre modificarne di conseguenza la classificazione in bilancio.

Un esempio di fattispecie comprovante un cambio nell’uso può essere l’inizio dell’utilizzo dell’immobile da parte del proprietario stesso in luogo della locazione a terzi e ciò comporta una variazione di classificazione da investimento immobiliare a immobile ad uso proprio. Viceversa, se il proprietario non utilizza più ad uso proprio un immobile ma lo loca a terzi, bisogna procedere con la riclassifica ad investimento immobiliare.

L’inizio di un progetto di sviluppo con la prospettiva di una vendita futura porta, invece, ad una riclassifica da investimento immobiliare a rimanenza e dunque verrà poi trattato contabilmente sulla base dello IAS 2 – Rimanenze. Il valore da prendere a riferimento per iscrivere un investimento immobiliare valutato al fair value tra le rimanenze è proprio il suo fair value calcolato alla data del cambio di destinazione. Ne consegue che in tal caso non vi sono differenze da rilevare tra la vecchia e la nuova classificazione.

Qualora si presenti una riclassifica da rimanenza a investimento immobiliare al fair value, l’eventuale differenza tra tale fair value e il valore contabile della rimanenza va rilevato nel prospetto di conto economico complessivo. Ovviamente nel caso in cui l’investimento immobiliare sia iscritto al costo, i cambiamenti di destinazione da investimento immobiliare a rimanenza e viceversa non comportano alcuna variazione da rilevare sul valore contabile dell’immobile.

 Lo IAS 40 precisa anche che se un’impresa decide di dismettere un investimento immobiliare senza completarne il progetto di sviluppo, l’immobile non va riclassificato come una rimanenza ma va trattato come un investimento immobiliare fino a quando verrà stornato contabilmente dal prospetto della situazione patrimoniale – finanziaria. Analogamente se l’impresa inizia ad apportare migliorie ad un investimento immobiliare per il quale si prevede un futuro uso continuativo sempre come investimento immobiliare, non bisogna riclassificarlo come immobile a uso del proprietario nemmeno nel periodo in cui vengono apportate le menzionate migliorie.

Dunque, solo un effettivo cambiamento d’uso può portare ad una differente classificazione dell’immobilizzazione e a nulla vale la mera intenzione della direzione aziendale di modificare l’uso in quanto da solo tale elemento non costituisce elemento probante l’effettiva modifica nell’utilizzo.

E’ bene precisare che qualora si verifichi un cambiamento di destinazione da investimento immobiliare a immobile ad uso del proprietario oppure a rimanenza, bisogna poi basarsi sui principi di riferimento per la contabilizzazione (IAS 16 – Immobili, impianti e macchinari, IFRS 16 – Leasing, IAS 2 – Rimanenze).

Viceversa qualora le immobilizzazioni ad uso del proprietario vengano riclassificate come investimenti immobiliari bisogna fino a tale data basarsi su quanto previsto dallo IAS 16 – Immobili, impianti e macchinari o IFRS 16 – Leasing o dallo IAS 2 – Rimanenze rispettivamente per gli immobili di proprietà, per quelli dei quali si detiene il diritto d’uso e per quelli a che costituiscono rimanenza. Qualora vi dovessero essere delle differenze tra il valore dell’immobile calcolato sulla base di quanto previsto dallo IAS 16 e l’IFRS 16 e il fair value dell’investimento immobiliare, bisogna trattare tale differenza come una rivalutazione, sulla base di quanto disciplinato dallo IAS 16.

Inoltre, lo IAS 40 stabilisce che il valore di un investimento immobiliare deve essere stornato dal prospetto della situazione patrimoniale – finanziaria al momento in cui si verifica la sua dismissione o al momento in cui diviene permanentemente inutilizzato e non si prevede alcun beneficio economico futuro derivante dalla sua dismissione.

La dismissione di un investimento immobiliare può essere conseguente ad una vendita o alla stipula di un contratto di leasing finanziario. In questo secondo caso, dal momento dell’inizio di validità del contratto va applicato l’IFRS 16 – Leasing.

La data della dismissione dell’investimento è pari o alla data in cui l’acquirente inizia a detenere il controllo dell’immobile, conformemente a quanto disciplinato dall’IFRS 15 – Ricavi provenienti da contratti con i clienti, oppure è pari alla data d’inizio della validità del contratto di leasing così come stabilito dall’IFRS 16 – Leasing.

Gli utili o le perdite derivanti dalla dismissione di investimenti immobiliari vanno calcolati come differenza tra il ricavo netto della dismissione e il valore contabile dell’attività e devono essere rilevati nel prospetto di conto economico complessivo nell’esercizio di cessione o dismissione.

Ovviamente l’importo del corrispettivo da prendere a riferimento per il calcolo dell’utile o della perdita va determinato in conformità a quanto previsto in merito alla determinazione del prezzo (Transaction price) dall’IFRS 15 – Ricavi provenienti da contratti con i clienti.


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Antonella Quindici

Laureata con lode in Economia e Commercio. Ha conseguito un Master in Amministrazione, Finanza e Controllo. E’ Dottore Commercialista e Revisore Legale. E’ stata cultore della materia per l’insegnamento “Principi Contabili Internazionali e Bilancio Consolidato” presso l’Università Parthenope di Napoli. Lavora da circa venti anni nell’Amministrazione di Enel e attualmente riveste il ruolo di Responsabile di Bilancio di una delle più importanti società di tale Gruppo.

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