Il controllo di qualita’ nella revisione: normativa e novità

di Roberto Ercoli - - 1 Commento

Il controllo di qualità rappresenta, nell’ambito del processo di revisione contabile, una delle attività obbligatorie da svolgere in accordo sia con le norme di legge sia con la disciplina professionale. Si tratta quindi di un’attività richiesta a tutti i soggetti abilitati ad assumere incarichi di revisione legale che, nel nostro ordinamento, possono essere rappresentati alternativamente da un revisore legale (individuale), una società di revisione legale, un Collegio sindacale ed un sindaco-revisore (individuale) per le sole società a responsabilità limitata[1].

Per tale motivo i revisori legali hanno necessità di effettuare un controllo di qualità sul lavoro svolto. A tal fine devono istituire e mantenere un sistema di controllo della qualità per conseguire una ragionevole sicurezza che il lavoro svolto dal soggetto abilitato alla revisione ed il suo personale rispettino i principi professionali e le disposizioni di legge e regolamentari applicabili e che le relazioni emesse dal soggetto abilitato siano appropriate alle circostanze.

Il controllo della qualità del lavoro di revisione legale è un aspetto di primaria importanza quindi sia per coloro che svolgono incarichi di revisione legale ma anche per le autorità a cui la legge ha affidato il compito di vigilanza e controllo della qualità dell’incarico di revisione legale.

La normativa vigente sul controllo di qualità è contenuta nel DLgs. 39/2010 che, attraverso le integrazioni apportate con il DLgs. 135/2016[2], è entrata in dettaglio negli aspetti operativi della revisione contabile e si è molto avvicinata alla disciplina professionale preesistente rappresentata dal principio internazionale ISQC Italia 1 e dal principio di revisione internazionale ISA Italia 220[3].

Il controllo della qualità del lavoro di revisione legale può essere:

  • interno”, qualora venga svolto dallo stesso revisore titolare dell’incarico di revisione legale;
  • esterno”, nel caso in cui venga svolto da un “controllore” terzo (CONSOB per i revisori
  • con incarichi in società EIP o ESRI ed il MEF per tutti gli altri revisori)

Il sistema di controllo della qualità “interno” è costituito dalle direttive definite dal soggetto incaricato della revisione legale per conseguire gli obiettivi indicati in precedenza e dalle procedure necessarie per attuare tali direttive e per monitorare la conformità ad esse che riguardano tutti gli aspetti rilevanti di tutte le fasi del processo di revisione contabile.

In particolare Il DLgs. 39/2010 all’ art. 10-ter “Organizzazione interna” prevede le seguenti disposizioni:

  • Il revisore legale o la società di revisione legale stabilisce un sistema di controllo interno della qualità configurato per conseguire una ragionevole sicurezza che gli incarichi siano svolti in conformità ai principi professionali e alle disposizioni di legge e regolamentari applicabili. Il sistema di controllo interno della qualità comprende direttive e procedure adeguate per garantire la continuità e la regolarità nello svolgimento dell’attività e per organizzare la struttura del fascicolo di revisione di cui all’articolo 10-quater, comma 7, nonché’ per la formazione, il monitoraggio e il riesame del lavoro di coloro che partecipano direttamente alla revisione;
  • Il revisore legale o la società di revisione legale effettua annualmente una valutazione dell’adeguatezza e dell’efficacia del sistema di controllo interno della qualità stabilito in applicazione del presente decreto e, ove applicabile, del Regolamento europeo e adotta misure appropriate per rimediare a eventuali carenze. Il revisore legale o la società di revisione legale conserva la documentazione dei risultati di tale valutazione e degli interventi individuati per superare le eventuali carenze rilevate

Il principio ISQC Italia 1, fornisce le regole generali su cui basare il sistema di controllo della qualità presso tutti i soggetti abilitati e fornisce le linee guida per la loro corretta applicazione. Per tale motivo tale principio si rivolge al soggetto abilitato alla revisione che ha la responsabilità di istituire e mantenere il proprio sistema di controllo della qualità. Il principio di revisione internazionale ISA Italia 220, invece, tratta delle procedure di controllo della qualità riferite ai singoli incarichi di revisione e quindi si rivolge al responsabile dell’incarico (revisore legale, sindaco-revisore, Collegio sindacale, partner di società di revisione) e, quando applicabile, al responsabile del riesame della qualità dell’incarico.

In tale articolo ci occuperemo del controllo esterno sulla qualità della revisione legale, ovvero il controllo svolto dai soggetti specificatamente indicati dalla legge.

La normativa vigente ha individuato due differenti autorità competenti al controllo di qualità dei revisori legali. In particolare:

  • I revisori che non svolgono incarichi su EIP ed ERI sono sottoposti alla vigilanza del Ministero dell’Economia e delle Finanze (art. 20 e 21 del nuovo D. Lgs. 39/2010).
  • I revisori che svolgono incarichi su EIP ed ERI sono sottoposti alla vigilanza della CONSOB (art. 22 nuovo D. Lgs. 39/2010[4]).

Lo scopo del controllo esterno è quello di garantire uno standard qualitativo della revisione elevato e di rafforzare la fiducia degli stakeholders sull’affidabilità della revisione e sull’attendibilità dell’informazione finanziaria.

Gli iscritti nel Registro dei Revisori Legali (Sezione A) che svolgono incarichi di revisione legale del bilancio di esercizio e consolidato di enti diversi dagli EIP e ERI sono soggetti a controllo di qualità sulla base di un’analisi del rischio e, laddove abbiano svolto la revisione legale del bilancio di esercizio e consolidato di imprese che superano i limiti ex art. 1, c. 1, lett. s –bis) (totale dello stato patrimoniale: €. 4.000.000; ricavi netti delle vendite e delle prestazioni: €. 8.000.000; numero medio di 50 dipendenti occupati durante l’esercizio), almeno ogni 6 anni[5]. Il termine di 6 anni decorre dall’esercizio successivo a quello in cui si è concluso il precedente controllo oppure da quello in cui il revisore legale o la società di revisione legale ha acquisito almeno un incarico di revisione legale del bilancio di esercizio o consolidato di imprese che superano i limiti di cui sopra.

Per i revisori legali che svolgono la propria attività all’interno di una società di revisione, il controllo della qualità viene svolto attraverso la società di revisione presso la quale collaborano (a meno che gli stessi non siano titolari direttamente di uno o più incarichi di revisione legale o siano componenti di un collegio sindacale che esercita la revisione legale ai sensi del comma 2 dell’articolo 2409-bis o dell’articolo 2477 del codice civile.)

I controlli di qualità svolti dalle autorità precedentemente indicate devono essere appropriati e proporzionati alla portata e alla complessità dell’attività svolta dal revisore legale o dalla società di revisione legale oggetto di controllo e si baseranno sulla una verifica dell’adeguatezza dei documenti di revisione selezionati e includerà una valutazione dei seguenti criteri-parametri:

  • la conformità ai principi di revisione applicabili;
  • la conformità ai requisiti di indipendenza applicabili;
  • la quantità e la qualità delle risorse impiegate;
  • i corrispettivi per la revisione;
  • il sistema di controllo interno della qualità (solo per le società di revisione)

Dall’analisi letterale del comma 13 dell’art. 20 D. Lgs. 39/2010   emerge, in primo luogo, che la verifica ispettiva verterà su “documenti di revisione selezionati”. Tale locuzione sta a significare, che da un lato oggetto del controllo sono le carte di lavoro predisposte dal revisore e dall’altro, che esistono ampi spazi discrezionali da parte degli ispettori nella selezione dei documenti da verificare.

La verifica deve, però, essere “adeguata”, per cui si ritiene che non sarà effettuata con metodo random su alcune carte di lavoro di ogni singolo incarico ma che piuttosto prenderà a base il singolo incarico per verificarne gli aspetti significativi e rilevanti ai fini del controllo di qualità.

Per superare i test sulla qualità è importante che le carte di lavoro siano predisposte (come indicato dal Principio di revisione internazionale ISA Italia n. 230) “in modo tale che un revisore esperto, che non abbia alcuna cognizione dell’incarico, possa comprendere:

  • la natura, l’estensione e la tempistica delle procedure di revisione svolte;
  • i risultati delle procedure di revisione svolte e gli elementi probativi acquisiti;
  • gli aspetti significativi emersi nel corso della revisione, le conclusioni raggiunte al riguardo, nonché i giudizi professionali significativi formulati per raggiungere tali conclusioni”.

La vigilanza del MEF sui revisori legali, ai sensi dell’art. 21, comma 1 del D. Lgs. 39/2010) si estende ai seguenti ambiti:

  1. abilitazione, ivi compreso lo svolgimento del tirocinio, e l’iscrizione nel Registro dei revisori legali e delle società di revisione legale;
  2. tenuta del Registro e del registro del tirocinio;
  3. adozione dei principi di deontologia professionale, dei principi di controllo interno della qualità delle imprese di revisione contabile e dei principi di revisione;
  4. formazione continua;
  5. verifica del rispetto delle disposizioni del presente decreto legislativo da parte dei revisori legali e delle società di revisione legale che non hanno incarichi di revisione legale su enti di interesse pubblico o su enti sottoposti a regime intermedio;
  6. adozione di provvedimenti sanzionatori nel caso di violazione delle disposizioni del decreto 39, delle disposizioni attuative e dei principi di cui all’articolo 9, 10 e 11 del nuovo D.Lgs. 39/10

Novità: controlli MEF effettivi dal 2020?

La normativa vigente prevede che il Ministero dell’Economia e Finanze, sentita la Consob, emani un decreto attuativo delle disposizioni dell’art. 20 definendo, in particolare, i criteri:

  • per lo svolgimento del controllo di qualità;
  • per la selezione delle persone fisiche incaricate di svolgere i controlli;
  • per la redazione della relazione contenente gli esiti dei controlli e le eventuali
  • raccomandazioni.

Tale decreto attuativo ad oggi non è stato ancora varato e di fatto i controlli di qualità effettuati dal MEF non sono ancora partiti.  Su tale punto sembrano in dirittura di arrivo importanti novità.

In particolare a partire dal prossimo anno, prenderanno il via i controlli di qualità sull’attività dei revisori legali. A preannunciarlo è stato Raffaele Marcello, Consigliere del CNDCEC delegato alla materia, intervenuto di recente a convegno su collegio sindacale e revisione legale, organizzato dagli Ordini di Torino, Milano, Roma e Bari. Da quanto riferito dal consigliere Il CNDC sta lavorando con il Ministero per un avvio graduale dei controlli di qualità. L’ipotesi su cui si sta lavorando prevende un avvio dei controlli a partire dal 2020 con oggetto gli incarichi di revisione legale sui bilanci 2019. Il CNDC sta lavorando a una introduzione graduale anche dal lato delle sanzioni, prevedendo nei primi controlli solo richiami e suggerimenti per le eventuali irregolarità riscontrate, mentre a partire dall’anno 2020 si procederà ad una piena applicazione del dettato legislativo e quindi anche l’applicazione delle sanzioni previste dalla normativa .

VEDI QUI L‘ANALISI DETTAGLIATA DEI NUOVI CONTROLLI E DEI SOGGETTI INCARICATI


[1] Il controllo di qualità nell’ambito dell’attività di revisione legale dei conti, prima del D.lgs. n. 39/2010, riguardava solo le società di revisione iscritte all’Albo Speciale della Consob, incaricate della revisione legale dei conti delle società quotate. Con la Direttiva 2006/43/CE, il legislatore comunitario ha voluto estendere tali controlli a tutti coloro i quali siano incaricati della revisione legale dei conti, a prescindere dalla tipologia del revisore (società di revisione, revisore unico, sindaco unico o collegio sindacale) e a prescindere dal soggetto sottoposto a revisione (ente di interesse pubblico o meno).

[2] Le modifiche in tema di controllo della qualità introdotte con il DLgs. 135/2016 hanno comportato la sostituzione e/o l’inserimento dei seguenti articoli del DLgs. 39/2010. In particolare: art. 9 “Deontologia e scetticismo professionale”, art. 9-bis “Riservatezza e segreto professionale”, art. 10 “Indipendenza e obiettività”, art. 10-bis “Preparazione della revisione legale e valutazione dei rischi per l’indipendenza”, art. 10-ter “Organizzazione interna”, art. 10-quater “Organizzazione del lavoro” e art. 17 “Indipendenza” riguardante gli EIP ed ESRI.

[3] I due documenti sono in vigore dal 1° gennaio 2015, (introdotti con la Determina RGS 23.12.2014 n.100736).

[4] Ai sensi dell’art. 22 del nuovo D.Lgs. 39/2010, la CONSOB vigila sull’organizzazione e sull’attività dei revisori legali e delle società di revisione legale che hanno incarichi di revisione su EIP ed ERI: quindi se un revisore legale o una società di revisione legale svolgono incarichi di revisione su EIP ed ERI, tutta la loro attività viene attratta sotto la vigilanza della CONSOB (e non solo l’attività svolta su EIP ed ERI).

[5] La tempistica secondo la quale il revisore viene assoggettato ai controlli di qualità dipende dalla tipologia di incarichi di revisione legale di cui il revisore è titolare; in particolare, se il revisore è titolare di almeno un:

  • incarico di revisione legale di ERI che siano microimprese o piccole imprese, il controllo della qualità viene definito su base campionaria, in funzione di una valutazione del rischio
  • incarico di revisione legale di ERI di medie o grandi imprese, il controllo della qualità viene effettuato ogni sei anni;
  • incarico di revisione legale di EIP di piccole o medie dimensioni, il controllo della qualità viene effettuato ogni sei anni;
  •  incarico di revisione legale di EIP di grandi dimensioni, il controllo della qualità viene effettuato ogni tre anni.



Autore dell'articolo
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Roberto Ercoli

Dottore in Economia Aziendale – Esperienza decennale nella revisione legale svolta presso primarie società internazionali del settore. Esperto di tematiche di Audit & Assurance con specializzazioni per le aziende operanti in settori industriali e aziende appartenenti al settore pubblico.

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