Le priorita’ nel controllo dei bilanci 2018: IFRS 15, IFRS 9, IFRS 16

di Roberto Ercoli - - 2 Commenti

In vista dell’approssimarsi della campagna bilanci per l’esercizio finanziario 2018 gli operatori coinvolti in tale campagna, compresi i soggetti chiamati a svolgere le attività di controllo (sindaci e revisori contabili) riflettono su quelli che sono gli aspetti di maggiore attualità e rilevanza in materia di applicazione dei principi contabili e in materia di revisione contabile.

In ambito internazionale, come tutti gli anni, l’ESMA (European Securities and Markets Authorities) ovvero l’organismo che raccoglie le autorità regolamentative europee, ha pubblicato il 26 ottobre scorso il Public Statement (“PS”)[1] annuale contenente le cosiddette “priorità”[2] in relazione all’informativa che le società quotate riporteranno nelle rendicontazioni finanziarie al 31 dicembre 2018, ovvero gli aspetti e posizioni ai quali operatori quotati ma anche revisori legali e organismi di vigilanza dovranno fare riferimento nello svolgimento dei rispettivi compiti sui bilanci degli esercizi 2018 redatti secondo i principi contabili internazionali.

In ambito nazionale, gli aspetti e posizioni ai quali operatori e organismi di controllo dovranno fare riferimento pur non presentando carattere di assoluta novità rispetto al normale svolgimento dell’attività di revisione contabile, sia da un punto di vista contabile sia da un punto di vista di revisione fanno riferimento a recenti cambiamenti del quadro normativo di riferimento che dovranno essere recepiti nell’informativa finanziaria al 31 dicembre 2018.

È doveroso chiarire che l’elenco degli aspetti analizzati di seguito (e in altri 2 articoli di prossima pubblicazione, n.d.r.)  non intende essere esaustivo;  inoltre, la trattazione di ciascuno di essi non potrà prescindere dagli approfondimenti che i soggetti coinvolti nella redazione e nel controllo del bilancio, in relazione ai specifici ruoli e responsabilità, dovranno effettuare sia in relazione alle specifiche fattispecie che si potranno verificarsi nella realtà operativa sia agli effettivi fatti e circostanze a cui ci si troverà di fronte. Infine si deve tenere conto che le considerazioni di seguito esposte non possono che essere preliminari e soggette a rivisitazione alla luce dei possibili chiarimenti ed interpretazioni in materia, che potranno essere emessi nel frattempo dalle Autorità competenti e/o dagli Ordini, Organismi o Associazioni professionali.

1.    ASPETTI RILEVANTI IN MATERIA DI APPLICAZIONE DEI PRINCIPI CONTABILI INTERNAZIONALI –  IFRS

L’ESMA ha individuato le seguenti priorità di applicazione per i bilanci degli IFRS per le società quotate nel 2018:

•    aspetti specifici inerenti all’applicazione di IFRS 15 sui ricavi da contratti verso clienti;

•    aspetti specifici inerenti all’applicazione di IFRS 9, in particolare per le banche;

•    l’informativa fornita sugli impatti previsti derivanti dalla introduzione di IFRS 16 sul leasing;

•    l’informativa fornita su aspetti ambientali e cambiamenti climatici, e altri contenuti nella dichiarazione non finanziaria” (N.d.R.: introdotta in Italia dal D.L. n. 254/2016 in recepimento della Direttiva 95/2014/UE);

•    le definizioni delle APM ed il principio di rilevanza, già oggetto di specifiche Linee Guida;

•    l’impatto della Brexit sulle proprie attività;

•    l’impatto dell’iperinflazione in Argentina, dichiarata a partire dal 1° luglio del 2018.

–          Impatto dell’IFRS 15

Il principio, divenuto obbligatorio all’inizio dell’esercizio 2018, ha modificato le principali nozioni e i principi di riconoscimento dei ricavi, prevedendo notevoli cambiamenti nelle prassi contabili rispetto a quanto precedentemente in vigore, oltre ad un livello di informazioni più dettagliato. L’Autorità insiste affinché le informazioni relative ai cambiamenti verificatisi nelle prassi contabili degli operatori (metodo di transazione applicato), gli effetti della transizione sulla posizione patrimoniale e sul risultato economico siano dettagliati e identificati in maniera chiara, indipendentemente dalla loro rilevanza in termini quantitativi. L’Autorità indica in maniera precisa quali aspetti del nuovo principio debbano essere trattati, quindi:

  • per quanto riguarda l’identificazione e la soddisfazione delle performance obligation, la necessità di trasparenza e di un’adeguata spiegazione delle cause di cambiamento nei modelli di riconoscimento dei ricavi, sia in termini temporali che e/o di importo dovuta alla necessità di scomporre i contratti in essere imposta dal nuovo principio contabile. Questi cambiamenti devono trovare nelle note esplicative una descrizione accurata e completa, e devono rispettare le decisioni assunte a marzo 2018 dall’IFRS IC sul rispetto dei criteri che permettono il riconoscimento dei ricavi over the time (lungo la durata del contratto);
  • per quanto riguarda le considerazioni fatte in tema di principal versus agent, Esma rammenta che il principio si basa sul concetto fondamentale di trasferimento del controllo; pertanto le informazioni che devono essere fornite sulle ipotesi e assunzioni effettuate deve tenere come riferimento tale aspetto e sono essenziali e rilevanti in quanto frutto di analisi spesso complesse;
  •  in merito ai casi in cui si debba procedere alla allocazione del prezzo dell’operazione a performance obligation multiple, secondo prezzi a sè stanti per ciascuna di essa, Esma si sofferma sull’uso più esteso possibile di input osservabili e di metodi di stime coerenti nel tempo in tutti i casi in cui tale prezzo non sia osservabile sul mercato;
  •  in merito alla presentazione delle attività  e delle passività contrattuali alla data di transizione Esma ricorda che le informazioni da fornire s sono sia di tipo qualitativo che quantitativo, e devono riguardare le variazioni negli importi presentati in termini di natura, importo, tempistica e incertezza nel provento e nei flussi di cassa derivanti dai contratti con i clienti;
  •  in merito alla disaggregazione dei ricavi in categorie volte a chiarire l’impatto dei fattori economici sulla natura, i valori, la tempistica dei ricavi, Esma chiarisce che l’informativa da fornire in tale ambito deve consentire al lettore di comprendere i principali fattori che influenzano il fatturato dell’impresa, che a loro volta sono influenzati dlle circostanze che riguardano i contratti dell’entità con i clienti;

In generale si osserva che il livello dell’informazione inerente obiettivi e valutazioni previste dal nuovo principio è molto più dettagliato del passato, e pertanto è necessario che vengano descritti e spiegati in modo analitico i motivi di ogni valutazione fatta al fine consentire agli utilizzatori del bilancio di comprendere la natura, l’importo, la tempistica e l’incertezza dei ricavi e dei flussi finanziari derivanti dai contratti con i clienti. Poiché l’applicazione dell’IFRS 15 si basa sull’analisi dei singoli rapporti contrattuali con i propri clienti, gli operatori interessati dovrebbero presentare un’informativa sufficientemente trasparente sui giudizi significativi e sulle ipotesi chiave utilizzate, mediante descrizione e spiegazione di quelle che sono state le motivazioni alla base dei giudizi significativi effettuati. Tali aspetti in relazione a quanto indicato saranno quelli che dovranno essere di maggiore attenzione da parte dei soggetti incaricati del controllo dell’informativa finanziaria prodotta.

–          Impatto dell’IFRS 9

Per quanto riguarda l’applicazione iniziale dell’IFRS 9, l’ESMA sottolinea quali sono le informazioni obbligatorie che devono essere presenti nei bilanci, ovvero:

  •  la riconciliazione tra le categorie di valutazione presentate in conformità allo IAS 39 e all’IFRS 9;
  •  la classe dello strumento finanziario alla data di applicazione iniziale;
  •  la riconciliazione tra il saldo di chiusura del fondo a copertura riduzioni di valore di cui allo IAS 39 e gli accantonamenti di cui allo IAS 37 e il saldo di apertura del fondo a copertura perdite determinato in conformità all’IFRS 9, riconciliazione da fornire disaggregata per categoria di valutazione

Pertanto, l’Autorità si aspetta che gli operatori non finanziari forniscano informazioni rilevanti, significative e specifiche con particolare riferimento agli effetti delle variazioni della categoria di valutazione sul fondo a copertura perdite, tenendo conto dell’importanza degli strumenti finanziari nella attività operativa dell’operatore che presenta il bilancio.

Su tale tema L’ESMA sottolinea l’importanza di un’informativa trasparente sull’applicazione iniziale dell’IFRS 9 da parte degli istituti di credito che dovrebbero spiegare nel dettaglio la natura e i fattori determinanti dell’impatto sulla posizione patrimoniale-finanziaria, sul risultato economico e sul patrimonio netto contabile. Nel contesto della cooperazione tra Autorità di vigilanza contabile e altre Autorità di vigilanza, l’ESMA accoglie con favore le iniziative in corso intraprese dall’Autorità Bancaria Europea (EBA) per monitorare da un punto di vista prudenziale l’applicazione dell’IFRS 9 da parte degli operatori del settore bancario europeo.

Le informazioni fornite dagli enti creditizi dovrebbero essere sufficienti per consentire agli utenti di comprendere i fattori che danno origine alle perdite su crediti e i loro movimenti significativi e devono dovrebbero essere sufficienti per consentire agli utenti di comprendere i fattori che danno origine alle perdite su crediti e i loro movimenti significativi, attraverso la descrizione dei seguenti elementi:

  •  Assunzioni, dati e metodi specifici alla base del nuovo modello di perdite attese su crediti (cosiddetto “ECL”) adottato;
  •  Aspetti qualitativi e aspetti quantitativi nella definizione dei criteri per l’identificazione del rischio di credito (cosidetto “SICR”);
  •  Approccio seguito per includere le informazioni previsionali (forward-looking) nel calcolo dell’ECL, incluso l’utilizzo di informazioni macroeconomiche (comprendenti la quantificazione delle variabili macroeconomiche utilizzate) e il modo in cui queste informazioni sono state incorporate nel modello ECL;

–          Impatto dell’IFRS 16

Il nuovo principio sul leasing entrerà in vigore obbligatoriamente a partire dal 1° gennaio 2019, ed è ammessa l’applicazione anticipata contemporaneamente al principio sui ricavi da contratti.

Anche in questo caso la raccomandazione rivolta agli operatori è di fornire delle informazioni qualitativamente e quantitativamente specifiche per la singola entità, secondo quanto richiesto dal principio IAS 8. L’Autorità ricorda che poiché i bilanci 2018 verranno pubblicati dopo l’entrata in vigore dell’IFRS 16, il processo di implementazione del nuovo principio dovrà essere concluso, nella generalità dei casi, e conseguentemente saranno noti gli effetti della transizione, e dovranno essere descritti.

Il livello di descrizione dell’impatto dovrà essere sufficientemente analitico in merito alle politiche contabili scelte, agli espedienti pratici adottati e ovviamente al metodo di transizione selezionato (se metodo retrospettico completo o modificato).

[1] ESMA32-63-503 ESMA European Common Enforcement Priorities 2018  – PUBLIC STATEMENT “European common enforcement priorities for 2018 annual financial reports” scaricabile al  link: https://www.esma.europa.eu/sites/default/files/library/esma32-63-503_esma_european_common_enforcement_priorities_2018.pdf
[2] Scopo delle priorità è quello di incentivare la coerenza e l’affidabilità delle informazioni finanziarie e non finanziarie prodotte dagli emittenti e, conseguentemente, di contribuire al corretto funzionamento dei mercati dei capitali europei.


Autore dell'articolo
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Roberto Ercoli

Dottore in Economia Aziendale – Esperienza decennale nella revisione legale svolta presso primarie società internazionali del settore. Esperto di tematiche di Audit & Assurance con specializzazioni per le aziende operanti in settori industriali e aziende appartenenti al settore pubblico.

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