Revisione immobilizzazioni: come si svolge e qual è la documentazione da analizzare

di Dott.ssa Veronica Cagno - - Commenta

Le Immobilizzazioni sono beni materiali o immateriali destinati ad essere usati durevolmente e quindi a permanere all’interno della Società per più di un esercizio, in virtù di tale caratteristica la Società può distribuire il Costo di acquisto in più anni ammortizzandolo.

L’art. 2426 del Codice Civile enuncia che

Nelle valutazioni delle Immobilizzazioni devono essere osservati i seguenti criteri:

1) le immobilizzazioni sono iscritte al costo di acquisto o di produzione. Nel costo di acquisto si computano anche i costi accessori. Il costo di produzione comprende tutti i costi direttamente imputabili al prodotto. Può comprendere anche altri costi, per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto, relativi al periodo di fabbricazione e fino al momento dal quale il bene può essere utilizzato; con gli stessi criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione, interna o presso terzi; le immobilizzazioni rappresentate da titoli sono rilevate in bilancio con il criterio del costo ammortizzato, ove applicabile;

2) il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui utilizzazione è limitata nel tempo deve essere sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di utilizzazione. Eventuali modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati devono essere motivate nella nota integrativa;

3) l’immobilizzazione che, alla data della chiusura dell’esercizio, risulti durevolmente di valore inferiore a quello determinato secondo i numeri 1) e 2) deve essere iscritta a tale minore valore. Il minor valore non può essere mantenuto nei successivi bilanci se sono venuti meno i motivi della rettifica effettuata; questa disposizione non si applica a rettifiche di valore relative all’avviamento.”

L’OIC 12 che argomenta la Composizione e Schemi di Bilancio d’Esercizio, prevede l’iscrizione delle Immobilizzazioni nell’Attivo dello Stato Patrimoniale nella Sezione B suddividendole per categorie da quelle immateriali, materiali e finanziarie, come esposto qui di seguito:

− A. Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti, con separata indicazione della parte già richiamata

− B. Immobilizzazioni, con separata indicazione di quelle concesse in locazione finanziaria

 − C. Attivo circolante

− D. Ratei e risconti

 Le classi B e C sono suddivise, a loro volta, in sottoclassi contrassegnate da numeri romani:

− B. Immobilizzazioni:

  1. Immobilizzazioni immateriali
  2. Immobilizzazioni materiali
  3. Immobilizzazioni finanziarie, con separata indicazione, per ciascuna voce dei crediti, degli importi esigibili entro l’esercizio successivo

− C. Attivo circolante

  1. Rimanenze
  2. Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo
  3. Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni
  4. Disponibilità liquide

L’OIC 24 tratta le Immobilizzazioni Immateriali più nel dettaglio, descrivendole in primis

Come attività caratterizzate dalla mancanza di tangibilità.

In tale categoria vengono ricomprese:

 − oneri pluriennali (costi di impianto e di ampliamento; costi di sviluppo)

 − beni immateriali (diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno; concessioni, licenze, marchi e diritti simili)

− avviamento

 − immobilizzazioni immateriali in corso e

 − acconti.

L’art. 2424 del codice civile prevede che le immobilizzazioni immateriali siano iscritte nell’attivo dello stato patrimoniale alla voce BI con la seguente classificazione:

 1) costi di impianto e di ampliamento;

 2) costi di sviluppo;

 3) diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno;

 4) concessioni, licenze, marchi e diritti simili;

 5) avviamento;

 6) immobilizzazioni in corso e acconti;

 7) altre.

La voce BI1 “costi di impianto e di ampliamento” può comprendere:

− i costi inerenti l’atto costitutivo, le relative tasse, le eventuali consulenze dirette alla sua formulazione, l’ottenimento delle licenze, permessi ed autorizzazioni richieste, e simili

 − i costi di “start-up”.

Si tratta di costi sostenuti da una società di nuova costituzione per progettare e rendere operativa la struttura aziendale iniziale, o i costi sostenuti da una società preesistente prima dell’inizio di una nuova attività, quali ad esempio un nuovo ramo d’azienda, un nuovo centro commerciale per una società che opera nella grande distribuzione, un nuovo processo produttivo, ecc.

Tra questi costi sono compresi, ad esempio,

i costi del personale operativo che avvia le nuove attività, i costi di pubblicità sostenuti in tale ambito, i costi di assunzione e di addestramento del nuovo personale, i costi di allacciamento di servizi generali, quelli sostenuti per riadattare uno stabilimento esistente;

 − i costi relativi all’ampliamento della società, inteso come una vera e propria espansione della stessa in direzioni ed in attività precedentemente non perseguite, ovvero verso un ampliamento anche di tipo quantitativo ma di misura tale da apparire straordinario e che pertanto attiene ad un nuovo allargamento dell’attività sociale.

Essi non consistono nel naturale processo di accrescimento quantitativo e qualitativo dell’impresa. Esempi di tali costi sono le spese per aumento di capitale sociale, le spese per operazioni di trasformazione, fusione, scissione:

 − i costi di addestramento e di qualificazione del personale

La voce BI2costi di sviluppo” può comprendere:

− i costi per la progettazione, la costruzione e la verifica di prototipi o modelli che precedono la produzione o l’utilizzo degli stessi;

− i costi per la progettazione di mezzi, prove, stampi e matrici concernenti la nuova tecnologia;

 − i costi per la progettazione, la costruzione e l’attivazione di un impianto pilota che non è di dimensioni economicamente idonee per la produzione commerciale;

 − i costi per la progettazione, la costruzione e la prova di materiali, progetti, prodotti, processi, sistemi o servizi nuovi o migliorati;

 − i costi per l’applicazione della ricerca di base.

La voce BI3diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno” può comprendere: − i costi sia di produzione interna sia di acquisizione esterna dei diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno

− i costi per l’acquisizione o la produzione di brevetti per modelli di utilità e per modelli e disegni ornamentali

− i costi per i diritti in licenza d’uso di brevetti

 − i costi relativi all’acquisto a titolo di proprietà, a titolo di licenza d’uso del software applicativo sia a tempo determinato che a tempo indeterminato

− i costi sostenuti per la produzione ad uso interno di un software applicativo tutelato ai sensi della legge sui diritti d’autore

− i costi di know-how, sia nel caso in cui sono sostenuti per la produzione interna che nel caso di acquisto da terzi, quando è tutelato giuridicamente.

I diritti di brevetto industriale e i diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno possono essere trasmessi con licenza d’uso. Sebbene i diritti siano assimilabili dal punto di vista utilizzativo, è evidente che il brevetto implica un concetto di trasferibilità e di proprietà (anche se limitata nel tempo) che la licenza d’uso normalmente non ha.

Tuttavia, privilegiando gli aspetti sostanziali e considerando l’utilizzo economico del bene immateriale, è preferibile classificare nella stessa voce BI3 anche le licenze d’uso per brevetti e beni simili.

La voce BI4concessioni, licenze, marchi e diritti simili” può comprendere:

 − i costi per l’ottenimento di concessioni su beni di proprietà degli enti concedenti (sfruttamento in esclusiva di beni pubblici quali ad esempio il suolo demaniale);

 − i costi per l’ottenimento di concessioni per esercizio di attività proprie degli enti concedenti (gestione regolamentata di alcuni servizi pubblici quali ad esempio autostrade, trasporti, parcheggi, ecc.);

− i costi per le licenze di commercio al dettaglio;

− i costi di know-how per la tecnologia non brevettata;

− i costi per l’acquisto, la produzione interna e per i diritti di licenza d’uso dei marchi.

La voce BI5avviamento” comprende l’avviamento.

Nella voce BI6 immobilizzazioni in corso e acconti” si possono comprendere:

− beni immateriali in corso di realizzazione (ad esempio, i costi di realizzazione interna di uno specifico bene immateriale quando diventa ragionevolmente certo l’ottenimento della piena titolarità del diritto);

 − acconti a fornitori per anticipi riguardanti l’acquisizione di immobilizzazioni immateriali.

Nella voce BI7 “altre” immobilizzazioni immateriali si possono iscrivere eventuali costi capitalizzabili che, per la loro differente natura, non trovano collocazione in altre voci appartenenti alla voce BI. A titolo esemplificativo possono essere ricompresi i seguenti costi: − il costo corrisposto per acquisire l’usufrutto su azioni (paragrafo A.18)

− il costo per la realizzazione interna di un software applicativo “non tutelato” (nei limiti previsti dai paragrafi A.19-A.21);

− i costi sostenuti per migliorie e spese incrementative su beni di terzi (ossia senza una autonoma funzionalità;

− i costi per il trasferimento e per il riposizionamento di cespiti.

L’OIC 16, documento relativo alle Immobilizzazioni materiali, fa riferimento all’articolo 2424 del codice civile enunciandone la seguente classificazione prevista dalla normativa vigente:

1) terreni e fabbricati

2) impianti e macchinario

3) attrezzature industriali e commerciali

4) altri beni

5) immobilizzazioni in corso e acconti.

La voce BII1terreni e fabbricati” può comprendere:

− terreni (ad esempio: pertinenze fondiarie degli stabilimenti, terreni su cui insistono i fabbricati, fondi e terreni agricoli, moli, ormeggi e banchine, cave, terreni estrattivi e minerari, sorgenti); − fabbricati strumentali per l’attività della società (ad esempio: fabbricati e stabilimenti con destinazione industriale, opere idrauliche fisse, silos, piazzali e recinzioni, autorimesse, officine, oleodotti, opere di urbanizzazione, fabbricati ad uso amministrativo, commerciale, uffici, negozi, esposizioni, magazzini ed altre opere murarie);

− fabbricati che non sono strumentali per l’attività della società ma che rappresentano un investimento di mezzi finanziari oppure sono posseduti in ossequio a norme di carattere statutario o previsioni di legge (ad esempio: immobili ad uso abitativo, termale, sportivo, balneare, terapeutico; collegi, colonie, asili nido, scuole materne ed edifici atti allo svolgimento di altre attività accessorie); accoglie inoltre immobili aventi carattere accessorio rispetto agli investimenti strumentali (ad esempio: villaggi residenziali ubicati in prossimità degli stabilimenti per l’abitazione del personale);

 − costruzioni leggere.

La voce BII2impianti e macchinari” può comprendere:

− impianti generici: sono gli impianti non legati alla tipica attività della società (ad esempio: servizi riscaldamento e condizionamento, impianti di allarme);

− impianti specifici: sono gli impianti legati alle tipiche attività produttive dell’azienda; − altri impianti (ad esempio: forni e loro pertinenze);

− macchinario automatico e macchinario non automatico: si tratta di apparati in grado di svolgere da sé (automatico) ovvero con ausilio di persone (semiautomatico) determinate operazioni.

La voce BII3attrezzature industriali e commerciali” può comprendere:

 − attrezzature: sono strumenti (con uso manuale) necessari per il funzionamento o lo svolgimento di una particolare attività o di un bene più complesso (ad esempio: attrezzi di laboratorio, equipaggiamenti e ricambi, attrezzatura commerciale e di mensa);

− attrezzatura varia, legata al processo produttivo o commerciale dell’impresa, completante la capacità funzionale di impianti e macchinario, distinguendosi anche per un più rapido ciclo d’usura; comprende convenzionalmente gli utensili. 

La voce BII4altri beni” può comprendere:

− mobili (ad esempio: mobili, arredi e dotazioni di ufficio, mobili e dotazioni di laboratorio, di officina, di magazzino e di reparto, mobili e dotazioni per mense, servizi sanitari ed assistenziali)

− macchine d’ufficio (ad esempio: macchine ordinarie ed elettroniche)

− automezzi (ad esempio: autovetture, autocarri, altri automezzi, motoveicoli e simili, mezzi di trasporto interni)

− imballaggi da riutilizzare

− beni gratuitamente devolvibili.

La voce BII5 “immobilizzazioni in corso e acconti” comprende:

− immobilizzazioni materiali in corso di costruzione

− acconti a fornitori per l’acquisizione o la costruzione di immobilizzazioni materiali.”

Documentazione da richiedere ed analizzare

Il Revisore deve richiedere alla Società:

  • Libro dei Cespiti ammortizzabili al 31.12 dell’anno sottoposto a Revisione
  • Schede Contabili relativi alle Immobilizzazioni (Costo Storico, Ammortamenti e Fondi ammortamento);
  • Bilancio di Verifica al 31.12;
  • Prove documentali inerenti incrementi (es. Fatture di Acquisto) e decrementi (es. Fatture di Vendita dei cespiti e documentazione inerente eventuali alienazioni).

Le verifiche che deve effettuare il Revisore consistono nel controllare che i valori a Bilancio siano i medesimi di quelli risultanti nel Libro dei Cespiti e che quindi le Immobilizzazioni siano state iscritte a Bilancio attraverso una corretta imputazione degli ammortamenti e quindi una conseguente esatta determinazione dei fondi, non tralasciando la verifica della competenza delle operazioni.


Autore dell'articolo
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Dott.ssa Veronica Cagno

Senior Auditor presso Società di Revisione. Dopo aver conseguito la Laurea in Economia Aziendale e Magistrale in Management all’Università di Economia di Genova, decide di svolgere il Praticantato professionalizzante per l’esercizio della professione di Dottore Commercialista e Revisore Legale collaborando con Studi Tributari e Societari, maturando esperienza ed interesse in Contabilità ordinaria, Diritto Societario e Tributario. In seguito ha sostenuto l’esame di Stato con successo abilitandosi a Genova decidendo di non esercitare per scegliere la strada dell’Auditor presso una Società di Revisione seguendo i clienti dalla fase di Interim, Verifiche trimestrali e Final.

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